Фінансове право 10/09/03 11:48 AM Юридичні послугі нерезиденту та сплата ПДВ
Підготовлено, виходячи із норм закріплених в наступних законодавчих актах та листах Верховної Ради України:
Закон України від 03.04.1997 р. “Про податок на додану вартість” із змінами та доповненнями);
Закон України від 22.05.1997р. “Про оподаткування прибутку підприємств” із змінами і доповненнями).
Закон України від 18.04.1991 р. “Про зовнішньоекономічну діяльність” із змінами і доповненнями).
Лист Комітету Верховної Ради України з питань фінансів і банківської діяльності від 22.12.2000 р. №06-10/738.
Відповідно до ст.3 Закону України “Про податок на додану вартість” об’єктом оподаткування ПДВ є як: по-перше, операції з продажу юридичних послуг на митній території України (незалежно від того, кому надаються такі послуги - резидентам чи нерезидентам); по-друге, операції з надання юридичних послуг для їх споживання за межами митної території України.
Правильне розмежування цих видів операцій на практиці є дуже важливим, оскільки законодавець визначає різі для них різни режими оподаткування.
Так, коли юридичні послуги надаються нерезиденту з метою використання їх результатів на території України, то юридична фірма повинна нарахувати до вартості юридичних послуг ПДВ в розмірі 20%.
В іншому випадку, коли результати від юридичних послуг нерезидент буде використовувати і споживати за межами митної території України, ставка ПДВ, відповідно до п.6.2.2 ст.6 Закону України “Про податок на додану вартість” дорівнює 0%.
На жаль, законодавець не дає чіткої відповіді в Законі України “Про податком на додану вартість", що ж він розуміє під терміном “використання і споживання за межами митної території України”.
Закон України від 16.04.91р. “Про зовнішньоекономічну діяльність” в ст. 1 містить визначення терміну “експорт капіталу” під яким законодавець розуміє “вивезення за межі митних кордонів України капіталу у будь-якій формі (валютних коштів, продукції, послуг, робіт, прав інтелектуальної власності та інших немайнових прав) з метою одержання прибутків від виробничої та інших форм господарської діяльності”.
Але треба зауважити, що з метою застосування 0% законодавець не вживає терміну “експорт послуг” (на відміну від товарів, які за п.6.2.1 ст.6 Закону України “Про податок на додану вартість” визначаються як експортовані), а говорить лише про продаж послуг, “призначених для використання і споживання за межами митної території України”.
Тому при оподаткуванні послуг наданих нерезиденту потрібно виходити тільки із змісту ст.6.3.3. ст.6 Закону України “Про податок на додану вартість”, а не ст.1 Закону України “Про зовнішньоекономічну діяльність”.
Законодавча невизначеність термінів дає підстави контролюючим органам:
1) розцінювати будь-які юридичні послуги на користь нерезидента, як продані на митній території України;
2) вимагати нарахування ПДВ по ставці 20% від вартості юридичних послуг.
Аналізуючи законодавство, що діє в сфері оподаткування, проведемо поділ між послугами, які можуть вважатись проданими на митній території України та послугами наданими з метою споживання за межами території України.
Законодавець з метою оподаткування в Законі України “Про оподаткування прибутку підприємств” дає спеціальні визначення термінів:
“нерезидент”;
“постійне представництво нерезидента”;
“господарська діяльність”.
Відповідно до п.1.16 ст.1 вказаного закону до нерезидентів відносяться особи з місцезнаходженням за межами України, які створені та здійснюють свою діяльність відповідно до законодавства іншої держави. У приведеному вище значенні термін “нерезиденти” вживається і з метою сплати ПДВ (відповідно до п.1.11 ст.1 Закону України “Про податок на додану вартість”).
Нерезиденти для здійснення господарської діяльності на території України відповідно до п.п.1.17 та 1.32 ст.1 Закону України про оподаткування прибутку підприємств” повинні створити своє постійне представництво.
Поскільки нерезидент, здійснюючи господарську діяльність, діє за законодавством своєї держави, то на території України свою господарську діяльність він може здійснювати тільки через постійне представництво, яке створене і діє відповідно до законодавства України.
Якщо нерезидент - юридична особа не має в Україні постійного представництва, то вона таким чином позбавлена можливості здійснювати в Україні господарську діяльність і тому відсутні підстави стверджувати, що результати від отриманих юридичних послуг будуть спожиті даною особою на території України.
Тому, враховуючи вище викладене, можемо зробити висновок, що результати юридичних послуг можуть бути спожиті та використані тільки за межами України.
Такого ж висновку притримується і Комітет Верховної Ради України з питань фінансів і банківської діяльності, який в своєму листі від 22.12.2000р. №06-10/738 зазначає, що “послуги які надаються нерезиденту, що знаходиться за межами митної території України, вважаються використаними і спожитими даним нерезидентом за межами митної території України, при умові, що нерезидент не здійснює діяльність в Україні через постійне представництво”.
Підтримуючи в цілому висновок Комітету Верховної Ради України, все ж треба зазначити, що такий беззаперечний висновок щодо застосування нульової ставки можна робити лише в тому випадку, коли мова йде про надання нерезиденту послуг, пов’язаних з його господарською діяльністю. Якщо юридичні послуги надаються нерезиденту в зв’язку з іншими обставинами, не пов’язаними з його господарською діяльністю, застосування 0% буде визначатись в кожному окремому випадку, виходячи з конкретних обставин справи.
У випадку, якщо нерезидент діє в Україні через своє постійне представництво, то юридичні послуги, які він буде отримувати від резидента фактично будуть розцінюватись як послуги, надані для використання в зв’язку з діяльністю постійного представництва. Тобто, оподаткування не буде здійснюватися на загальних підставах, без застосування 0%.
Але можна передбачити, о, виходячи з конкретних обставин справи, будуть випадки, коли резидент надаватиме послуги із застосуванням 0% нерезиденту, що має постійне представництво. Таким чином кінцевий результат щодо застосування 0% залежить:
від предмету конкретної угоди;
змісту та чіткості її формулювань. Хоча треба зазначити, що в останньому випадку резидент, який застосовує 0%, фактично буде доводити свою правоту, опираючись на закони логіки, а не на законодавство.
Загальний висновок.
Якщо юридичні (консультаційні послуги) надаються нерезиденту, що діє в Україні через постійне представництво, ПДВ справляється за ставкою 20%.
Якщо нерезидент не має в Україні свого постійного представництва, а надані послуги пов’язані з його господарською діяльністю, то ПДВ справляється за ставкою 0%.
Якщо нерезидент має в Україні свого постійного представництва, а надані послуги не пов’язані із здійсненням ним господарської діяльності в Україні, ставка ПДВ може бути, як 0% так і 20%.
